Trebuie să recunoaştem că lipsa de predictibilitate a legislaţiei fiscale poate fi cel puţin stânjenitoare pentru mediul de afaceri, aş spune eu supărătoare, chiar dacă aceasta este „justificată de scopuri nobile”: modernizare, reformă, armonizare cu directivele europene. Această stare de fapt poate genera ambiguitate şi fie atitudini discreţionare de aplicare a legislaţiei din partea contribuabililor, fie practici abuzive de interpretare din partea organelor fiscale. Fie şi numai din acest motiv, cred că reforma fiscală ar trebui „să coboare” şi la nivelul procedurii fiscale, prin reglementarea riguroasă şi în contrapartidă a drepturilor şi obligaţiilor corelative ale contribuabililor şi ale fiscului.
În acest context, cred că se impune de la sine restrângerea posibilităţii acordate organelor fiscale de a stabili bazele de impunere prin estimare strict la cazurile în care evidenţele contabile nu există sau, cel mult, sunt incomplete, dar – în nici un caz – şi la situaţiile în care acestea sunt incorecte, aşa cum prevede Ordinul nr.3389/ 2011. Pentru asta există metodele directe de control (să le numesc „clasice”), iar unele texte de lege ale actului normativ anterior invocat pot fi preluate în cuprinsul art.67 Cod Procedură Fiscală şi a Normelor metodologice date în aplicarea acestuia, care reglementează tocmai procedura de estimare a bazelor impozabile. Asta fără a mai vorbi de faptul că există posibilitatea depunerii de declaraţii rectificative (evident, anterior începerii inspecţiei fiscale, cum scrie „la carte”). Şi mai există şi o procedură (perfect legală!) de corectare a erorilor contabile în raport cu pragul de semnificaţie definit prin manualul de politici şi proceduri contabile al fiecărei firme.
De asemenea, văd ca necesară definirea mai riguroasă a noţiunii de „preţ/valoare de piaţă” şi, în mod corelativ, repoziţionarea în noul conţinut cognitiv a prevederilor art.11 Cod Fiscal, care oferă posibilitatea organelor fiscale de a aplica retratarea fiscală a operaţiunilor economice derulate de un contribuabil – cu un altul fie afiliat sau nu. Să nu uităm însă că organele fiscale nu au competenţa materială de evaluare a unor bunuri, deşi pot apela la efectuarea unor expertize în acest sens, în condiţiile reglementate la Cap.III Titlul III Cod Procedură Fiscală, referitor la administrarea şi aprecierea probelor în vederea stabilirii stării de fapt fiscale. Asta, desigur, dacă au bugetate cheltuielile aferente costulrilor respectivelor expertize. Iar bugetele trebuie să fie destul de consistente, în momentul în care se va trece la „controlul marilor averi”, pentru a se stabili dacă preţul de vânzare/ achiziţie al unui bun imobil de către o persoană fizică este cel real, de piaţă, sau este unul „ajustat” de contribuabil în acord cu veniturile sale fiscalizate, declarate.
Personal, cred că ar trebui explicitate foarte clar şi situaţiile, condiţiile şi circumstanţele în care organele fiscale pot face uz de dreptul lor de a ridica documentele financiar-contabile ale contribubililor. De asemenea, cred că se impune şi delimitarea explicită a acelor „situaţii excepţionale” prevăzute în Codul de Procedură Fiscală, în care reţinerea documentelor să fie prelungită faţă de termenul general de 30 de zile, cu maximum 90 de zile.
Nu în ultimul rând, nu înţeleg de ce, în cazul unei inspecţii fiscale parţiale privind rambursarea TVA solicitată de contribuabil, fiscul solicită întocmirea şi prezentarea dosarului preţurilor de transfer între persoane afiliate, mai ales dacă vorbim de afilierea dintre un rezident şi un nerezident stabilit şi înregistrat în scopuri de TVA în Comunitate. Practic, fiscul vine în verificare în vederea soluţionării cererii mele de rambursare, fără a fi obligat să mai întocmească avizul de inspecţie fiscală. În momentul în care îmi solicită dosarul respectiv, nu ieşim din sfera inspecţiei fiscale parţiale pe linie de TVA şi astfel devine necesară întocmirea avizului de inspecţie fiscală, cu trimitere la verificarea inclusiv pe linia obligaţiilor fiscale la nivelul impozitului pe profit ? Iar, în aceste condiţii, conţinutul raportului de inspecţie fiscală nu trebuie să concorde cu obiectul verificărilor fiscale (inclusiv la nivelul perioadelor verificate) stabilit prin avizul de inspecţie fiscală, adică nu numai la nivelul TVA, ci şi (cel puţin) şi la nivelul impozitului pe profit, pe întreaga perioadă în care mi-a solicitat justificarea preţurilor practicate cu persoane afiliate ? Şi, să nu uităm de concordanţa şi cu datele înscrise în registrul unic de control, pe care organul fiscal trebuie să-l completeze înainte de începerea inscepţiei fiscale şi în care este obligat să menţioneze obligaţiile fiscale care fac obiectul verificărilor fiscale şi perioadele supuse acestei verificări.
Pe de altă parte, în cazul tranzacţiilor dintre persoane afiliate rezidente, dacă fiscul „îmi dă jos” o parte din cheltuiala şi cota parte de TVA aferentă unui serviciu prestat de un afiliat rezident, nu trebuie să procedeze la ajustarea „în oglindă” – la nivel de venit şi TVA colectat – şi în cazul respectivului afiliat rezident? Iar aici am în vedere strict situaţiile de ajustare fiscală ca urmare a reconsiderării preţului practicat, nu cazurile de admitere sau nu la deductibilitatea fiscală a unei cheltuieli (conform art.21 Cod Fiscal) sau de exercitare a dreptului de deducere a taxei (conform art.145, 146 şi 155 Cod Fiscal)…
Referitor la operaţiunea de recalificare, aceasta poate avea mai multe unghiuri de abordare, dar esenţială rămâne – în special, prin prisma implicaţiilor fiscale majore – posibilitatea de recalificare a unui contract de asociere în participaţiune în contract de închiriere sau din activitate independentă în activitate dependentă. Deşi actuala formă a criteriilor prin care o activitate poate fi recalificată din independentă în dependentă sunt mult mai coerent structurate (comparativ cu forma iniţială a acestora), aplicarea practică – derivând din caracterul independent vs. dependent – rămâne în continuare, chiar şi numai parţial, susceptibilă unor interpretări arbitrare.
În concluzie, cred că procedurile de autoritate (care se împart în cele trei mari categorii: ajustare, recalificare şi estimare) structurate pe dreptul de apreciere al organelor fiscale în retratarea situaţiei fiscale a unui contribuabil şi, pe cale de consecinţă, de intervenţie a organului fiscal asupra bazelor de impunere declarate de contribuabil, ar trebuie să se structureze numai pe necesitatea de a atribui o nouă dimensiune stării de fapt fiscale, pretinsă de contribuabil ca fiind cea reală. Iar acest fapt eu nu îl văd posibil decât în situaţiile în care există neconcordanţe între substanţa economică a operaţiunilor efectuate de contribuabil şi calificarea atât juridică, cât şi fiscală a acestora.