Iată că închiderea exercițiului financiar 2015 se apropie cu pași repezi, iar – în practica fiscală de zi cu zi – pot apărea diverse situații care implică o tratare mai mult sau mai puțin unitară și, tocmai din acest motiv, pe alocuri controversată.

În cele ce urmează, ne am propus să analizăm, în cadrul unui studiu de caz, calculul privind ajustarea TVA aferentă sponsorizărilor în bunuri, achiziționate inițial cu deducere de TVA.

Premisa studiului de caz

Să pornim de la premisa că Societatea X SRL este o persoană juridică română, înregistrată în scopuri de TVA, cu un cod de TVA valid, care aplică sistemul cu exigibilitate normală și este înregistrată în vectorul fiscal ca și plătitoare de impozit pe profit. Aceasta înregistrează în evidența financiar – contabilă date aferente situațiilor financiare cumulate pentru exercițiul financiar 2015:
– venituri din vânzarea mărfurilor în sumă de 1.000.000 lei (cont 707);
– venituri din prestări servicii în sumă de 400.000 lei (cont 704);
– venituri din cedarea activelor imobilizate, respectiv vânzarea unui mijloc de transport în sumă de 100.000 lei (cont 7583).

Societatea achiziționează în anul 2015 un laptop în sumă de 7.000 lei + TVA 24%, de la un furnizor din România, pe care îl acordă sub formă de sponsorizare către fundația A, persoană juridică română fără scop patrimonial, care astfel poate beneficia de sponsorizări, în baza Legii nr. 32/1994, cu modificările și completările ulterioare. Se pune întrebarea ce procedură urmează societatea, din punctul de vedere al TVA, la închiderea exercițiului financiar, ținând cont că aceasta a dedus TVA la achiziția bunului acordat drept sponsorizare?

Analiza deductibilității la nivel de TVA și stabilirea sumei pentru ajustarea TVA

Având în vedere că discutăm despre o tranzacție aferentă exercițiului financiar 2015, trebuie să ne raportăm la prevederile în vigoare pentru acest exercițiu. În cazul nostru, ne referim la normele de aplicare pentru art. 128 alin. (8) lit. f) din Codul fiscal adoptat prin Legea nr. 571/2003, regăsite la pct. 6 alin. (10) lit. b) din HG nr. 44/2004. Ce este de reținut din economia acestui text de lege? Cifra de afaceri la care facem referință este cifra de afaceri din perspectiva TVA, reprezentând totalul livrărilor/prestărilor cu și fără drept de deducere, sumă diferită de cifra de afaceri contabilă. TVA se ajustează doar pentru suma care depășește procentul de 3 la mie din cifra de afaceri aferentă TVA, prin emiterea unei autofacturi înregistrată în decontul de TVA aferent lunii decembrie 2015. Pe de altă parte, apare întrebarea referitoare la nivelul cifrei de afaceri contabile? Cifra de afaceri contabilă pentru exercițiul financiar 2015, în studiul prezentat, este dată de contul 707 „Venituri din vânzarea mărfurilor“ în sumă de 1.000.000 lei + contul 704 „Venituri din servicii prestate“ în sumă de 400.000 lei, respectiv suma de 1.400.000 lei.

Care este însă cifra de afaceri pentru sponsorizare, din punctul de vedere al plafonului privind deductibilitatea TVA? În exemplul nostru, cifra de afaceri din perspectiva TVA este cifra de afaceri contabilă, la care adăugăm și celelalte livrări de bunuri/prestări de servicii cu sau fără drept de deducere, respectiv venitul din cedarea activului imobilizat.Astfel, cifra de afaceri din perspectiva sponsorizării privind deducerea TVA este în sumă de 1.400.000 lei + 100.000 lei (cont 7583 „Venituri din cedarea activelor“ = 1.500.000 lei. Pe cale de consecință logică, plafonul pentru care se poate exercita deducerea TVA aferentă sponsorizării este 1.500.000 lei x 3 la mie = 4.500 lei. Implicit, suma cu care se depășește plafonul maxim admis este de 7.000 lei – 4.500 lei = 2.500 lei. Din analiza corelativă a textelor de lege enumerate anterior, rezultă că se impune ajustarea de TVA pentru suma de TVA aferentă depășirii de plafon, adică 2.500 lei x 24% = 600 lei. Înregistrare contabilă privind ajustarea TVA este: 635 „Cheltuieli cu alte impozite și taxe“ = 4427 „TVA colectată“ cu suma de 600 lei.

Impozit pe profit versus TVA: ce diferă în tratamentul fiscal?

Ceea ce este de reținut, în opinia noastră, se referă la tratamentul fiscal diferit față de aceeași speță incidentă la nivelul impozitului pe profit. Pentru determinarea sponsorizării ce diminuează impozitul pe profit datorat, prin cifra de afaceri înțelegem cifra de afaceri conform reglementărilor contabile. În plus, deși reglementările contabile nu definesc foarte exact cifra de afaceri, normele de aplicare pentru art. 21 alin. (4) lit. p) din Codul fiscal, regăsite la pct. 49^1 lit. a) din HG nr. 44/2004, stabilesc destul de exact acest fapt. Având în vedere aceste aspecte, pentru anul 2015, plafonul de 3 la mie al sponsorizării este suma de 1.400.000 lei (cifra de afaceri contabilă) x 3 la mie, respectiv suma de 4.200 lei.

Acest articol a apărut în ediția numărul 5 al revistei Capital, 1-7 februarie 2016.